Con la risposta ad interpello n. 366 del 2022, l’Agenzia delle Entrate ha affermato che l’esenzione da imposta di donazione di cui all’art. 1, c. 4-bis del TUS per le “donazioni e altre liberalità collegate”, non si applica in caso di donazione diretta effettuata per atto pubblico seppure funzionale al successivo acquisto di un immobile. In tale ipotesi, infatti, non si ravviserebbero le condizioni della “donazione indiretta” con la conseguenza che lo stipulando atto di donazione sarà fiscalmente rilevante.
Nel caso in esame, l’Istante intendeva donare ad un terzo una somma di denaro con lo scopo di consentire al beneficiario di acquistare un determinato bene immobile. La donazione sarebbe avvenuta con atto pubblico separato e antecedente rispetto al successivo trasferimento immobiliare. L’istante domandava, quindi, se all’atto di donazione potesse applicarsi l’esenzione da imposta.
Come noto, ai sensi dell’art. 1, c. 1, TUS i trasferimenti di beni e diritti per donazione o altra liberalità tra vivi scontano l’imposta sulle donazioni. Tuttavia, il successivo comma 4-bis dispone che “l’imposta non si applica nei casi di donazioni o di altre liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti reali immobiliari (…) qualora per l’atto sia prevista l’applicazione dell’imposta di registro, in misura proporzionale, o dell’imposta sul valore aggiunto”. A tal fine, la Circolare n. 207/2000 prevede la possibilità di dichiarare in atto che il pagamento è avvenuto a cura del donante. Inoltre, con la recente circolare n. 12/2021 l’Agenzia ha precisato che ai fini dell’esenzione è necessaria la presenza di un nesso causale tra la donazione e l’acquisto dell’immobile. La donazione indiretta potrà quindi essere considerata “collegata” al trasferimento immobiliare solo se l’atto di liberalità venga espressamente enunciato nel contratto medesimo.
L’Agenzia delle Entrate, nel rispondere al quesito, chiarisce che l’esenzione di cui all’art. 1, c. 4-bis, può essere riconosciuta solo nel caso di liberalità indiretta, la quale sussiste quando la donazione avvenga in assenza di un atto soggetto a registrazione e si realizzi nella dazione da parte del donante al beneficiario della provvista necessaria per effettuare la compravendita immobiliare. Ciò in quanto, solo in tal caso la donazione è di per sé collegata al trasferimento immobiliare e pertanto si applica la sola tassazione prevista per l’atto di trasferimento connesso.
Qualora, invece, la liberalità si realizzi con la stipulazione di un atto pubblico soggetto a registrazione, il trasferimento di denaro sarà assoggettato all’imposta di donazione e ciò a prescindere che la donazione sia prodromica, funzionale e collegata al successivo acquisto immobiliare. In tal caso, si configura infatti la fattispecie della donazione diretta ex artt. 769 e 782 del c.c. , la quale a parere dell’Agenzia non rientrerebbe nell’ambito dell’esenzione.
Le affermazioni dell’Amministrazione finanziaria destano qualche perplessità. Letteralmente, l’art. 1, c. 4-bis, TUS fa riferimento alle “donazioni o altre liberalità”. Con ciò sembra includere nell’ambito dell’esenzione le donazioni dirette. Inoltre, se lo scopo dell’esenzione è quello di evitare che l’atto di liberalità indiretta collegato ad un successivo trasferimento immobiliare sconti una doppia tassazione, non si comprende perché la doppia tassazione dovrebbe invece essere ammissibile per la donazione diretta prodromica, funzionale e connessa al successivo acquisto. In entrambi i casi, si tratta infatti di donazione strettamente collegata ad un trasferimento immobiliare e quindi di fenomeni unitari. Ne consegue che in entrambi i casi dovrebbe trovare applicazione l’esenzione dall’imposta di donazione a nulla rilevando la natura giuridica della donazione medesima.
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